Asunto- ja kiinteistöyhtiöiden osakkeiden erityiset varainsiirtoveron perusteet luovutuksessa: Tarkastelussa varainsiirtoverolain 20 §:n 4 momentti
Tiainen, Sara (2021-06-02)
Tiainen, Sara
02.06.2021
Julkaisun pysyvä osoite on
https://urn.fi/URN:NBN:fi-fe2021060233317
https://urn.fi/URN:NBN:fi-fe2021060233317
Tiivistelmä
Vuoden 2013 maaliskuussa varainsiirtoverolakiin kohdistunutta ja sovellettavaksi tullutta lakimuutosta voidaan pitää merkittävänä tapahtumana varainsiirtoverotuksessa. VSVL 20 §:n 3 momentissa säädeltyjen yhtiömuotojen varainsiirtoverokantaan tuli muutoksia. Lakimuutoksessa varainsiirtoveropohjaa lisäksi laajennettiin tiettyjen yhtiömuotojen osakkeiden tai osuuksien luovutuksen osalta. Muutoksen myötä myös yhtiölaina ja rakentamisaikainen laina otettiin mukaan varainsiirtoveropohjaan. VSVL 20 §:n 4 momentin ensimmäisessä virkkeessä säädetään yhtiölainasta ja säännöksen toisessa virkkeessä rakentamisaikaisesta lainasta.
Lakimuutoksen tavoitteena oli verotulojen kasvattaminen sekä neutraliteetin lisääminen suoraan omistetun että välillisen yhtiön kautta omistetun kiinteän omaisuuden luovutustilanteissa. Muutokset ovat jälkikäteen osoittautuneet osin tulkinnanvaraisiksi, varsinkin siksi, että varainsiirtoverotus on itseverotusta. Lain esityöt eivät määrittele kovinkaan tarkasti muun muassa mitä yhtiölaina ja rakentamisaikainen laina käsitteinä tarkoittavat. Lain esitöistä tai itse varainsiirtoverolaista ei myöskään ilmene, miten lainat tulisi kohdentaa luovutettaviin osakkeisiin, silloin kun osake tai osakkeet eivät yhtiöjärjestyksen mukaan oikeuta tietyn rakennukseen tai rakennuksen osan hallintaan.
Tutkielmassa selvitetään yhtiölainan ja rakentamisaikaisen lainan lukeutumista varainsiirto-veropohjaan koko osakekannan luovutuksissa keskinäisen ja ei-keskinäisen kiinteistöyhtiön näkökulmasta. Asunto-osakeyhtiön osakkeiden luovutusta käsitellään myös lyhyesti. Tutkielman keskeisenä tavoitteena on luonnehtia yhtiölainan ja rakentamisaikaisen lainan käsitettä, sekä käsitellä VSVL 20 §:n 4 momentista aiheutuvia lain soveltamiseen ja tulkintaan liittyviä ongelmia, jotka ovat syntyneet varainsiirtoverolain uudistuksen jälkeen.
Tutkielman metodi on oikeusdogmaattinen eli lainopillinen. Tutkielman lähdeaineistona käytetään virallislähteitä, kuten kansallista lakia, lainvalmisteluaineistoa ja viranomaisohjeita. Virallislähteiden lisäksi Torkkelin kirja vastikkeellisesta varainsiirtoverotuksesta, sekä hänen kirjoittamansa artikkelit ovat oleellinen osa tutkielman lähdeaineistoa.
Syksyllä vuonna 2019 KHO antoi neljä ratkaisua varainsiirtoverotukseen liittyen. Vuosikirjapäätöksessä KHO 2019:135 yhtiölaina sai käsitteenä lopullisen määritelmänsä. Varainsiirtoverotuksen kaikkia tulkintatilanteita ei kuitenkaan ole näillä päätöksillä vieläkään tyhjentävästi ratkaistu. Ratkaisemattomia kysymyksiä liittyy VSVL 20 §:n 4 momentin toisen virkkeen rakentamisaikaiseen lainaan. Eri tahoilla näyttää olevan erimielisyyksiä muun muassa siitä, onko uudelleenrahoitettu rakentamisaikainen laina vielä rakentamisaikaista lainaa.
Lakimuutoksen tavoitteena oli verotulojen kasvattaminen sekä neutraliteetin lisääminen suoraan omistetun että välillisen yhtiön kautta omistetun kiinteän omaisuuden luovutustilanteissa. Muutokset ovat jälkikäteen osoittautuneet osin tulkinnanvaraisiksi, varsinkin siksi, että varainsiirtoverotus on itseverotusta. Lain esityöt eivät määrittele kovinkaan tarkasti muun muassa mitä yhtiölaina ja rakentamisaikainen laina käsitteinä tarkoittavat. Lain esitöistä tai itse varainsiirtoverolaista ei myöskään ilmene, miten lainat tulisi kohdentaa luovutettaviin osakkeisiin, silloin kun osake tai osakkeet eivät yhtiöjärjestyksen mukaan oikeuta tietyn rakennukseen tai rakennuksen osan hallintaan.
Tutkielmassa selvitetään yhtiölainan ja rakentamisaikaisen lainan lukeutumista varainsiirto-veropohjaan koko osakekannan luovutuksissa keskinäisen ja ei-keskinäisen kiinteistöyhtiön näkökulmasta. Asunto-osakeyhtiön osakkeiden luovutusta käsitellään myös lyhyesti. Tutkielman keskeisenä tavoitteena on luonnehtia yhtiölainan ja rakentamisaikaisen lainan käsitettä, sekä käsitellä VSVL 20 §:n 4 momentista aiheutuvia lain soveltamiseen ja tulkintaan liittyviä ongelmia, jotka ovat syntyneet varainsiirtoverolain uudistuksen jälkeen.
Tutkielman metodi on oikeusdogmaattinen eli lainopillinen. Tutkielman lähdeaineistona käytetään virallislähteitä, kuten kansallista lakia, lainvalmisteluaineistoa ja viranomaisohjeita. Virallislähteiden lisäksi Torkkelin kirja vastikkeellisesta varainsiirtoverotuksesta, sekä hänen kirjoittamansa artikkelit ovat oleellinen osa tutkielman lähdeaineistoa.
Syksyllä vuonna 2019 KHO antoi neljä ratkaisua varainsiirtoverotukseen liittyen. Vuosikirjapäätöksessä KHO 2019:135 yhtiölaina sai käsitteenä lopullisen määritelmänsä. Varainsiirtoverotuksen kaikkia tulkintatilanteita ei kuitenkaan ole näillä päätöksillä vieläkään tyhjentävästi ratkaistu. Ratkaisemattomia kysymyksiä liittyy VSVL 20 §:n 4 momentin toisen virkkeen rakentamisaikaiseen lainaan. Eri tahoilla näyttää olevan erimielisyyksiä muun muassa siitä, onko uudelleenrahoitettu rakentamisaikainen laina vielä rakentamisaikaista lainaa.